Umsatzsteuerliche Behandlung von Bitcoins und anderen virtuellen Währungen
Umsatzsteuer-Meldung (Version 2.0)

Mit Schreiben vom 27. Februar 2018 hat nun auch die deutsche Finanzverwaltung auf den boomenden Kryptowährungsmarkt reagiert und in einem ersten Schreiben zur umsatzsteuerlichen Behandlung von Bitcoins und anderen virtuellen Währungen Stellung genommen. Dabei geht es insbesondere auch um steuerliche Folgefragen betreffend Umsätze im Zusammenhang mit Mining, Wallets und Handelsplattformen.

Seit dem 22.10.2015 ist sich die Fachwelt eins, dass Bitcoins für Zwecke der Umsatzsteuer als Zahlungsmittel gelten. Auslöser hierfür war die Entscheidung des Europäischen Gerichtshofs in der schwedischen Rechtssache David Hedqvist (C-264/14, EU-UStB 2015, 77 mit Komm. Heinrichshofen). Dabei ging es um die Frage, zu welchen umsatzsteuerlichen Folgen der Umtausch von Bitcoins in eine konventionelle Währung führt. Der EuGH würdigt den Umtausch als sonstige Leistung im Rahmen einer unternehmerischen Tätigkeit, die aber umsatzsteuerbefreit ist. Diese Auffassung teilt nun auch das BMF-Schreiben und verweist auf die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 Buchst. b UStG. Soweit es sich allerdings um die reine Hingabe von Bitcoins (nachfolgend stellvertretend für virtuelle oder Kryptowährungen) zur bloßen Entgeltentrichtung handelt, sieht die Finanzverwaltung hierin einen nicht steuerbaren Vorgang. Für den leistenden Unternehmer ist die steuerliche korrekte Einordnung vor allem für die Ermittlung der von ihm zu deklarierenden und geschuldeten Umsatzsteuer von Bedeutung. Für den Leistungsempfänger wiederum ist die korrekte steuerliche Behandlung vor allem im Zusammenhang mit dem Recht auf Vorsteuerabzug essenziell.

Bei der umsatzsteuerlichen Einordnung fällt der Blick zunächst auf § 16 Abs. 6 UStG, welcher sich der Steuerberechnung von Werten in fremder Währung im Grundsatz annimmt. In der praktischen Anwendung wird dabei auf eine monatlich vom Bundesministerium der Finanzen (BMF) veröffentlichte Liste von aktuell 31 Umrechnungskursen verschiedener ausländischer Währungen rekurriert. Es wird wenig überraschen, dass der Bitcoin, geschweige denn andere virtuelle Währungen, darin nicht enthalten ist. Mangels gesetzlicher Vorgaben stellt sich bei der Beurteilung der Umrechnung insoweit regelmäßig die Frage, welcher Wert für Zwecke der Umsatzsteuer heranzuziehen ist.

Bei Unternehmern, die der sogenannten Sollbesteuerung unterliegen, gilt als maßgeblicher Umrechnungstag der Zeitpunkt der Leistungsausführung. Sodann gilt es zu entscheiden, ob der Kauf- oder Verkaufspreis anzusetzen ist. Abhängig vom jeweiligen Anbieter kann es hierbei durchaus zu nicht unerheblichen Währungsunterschieden kommen. Bei Zahlung mit Bitcoin bestimmt sich das Entgelt beim Leistenden grundsätzlich nach dem Gegenwert in der Währung des Mitgliedsstaates, in dem die Leistung erfolgt und zu dem Zeitpunkt, zu dem diese Leistung ausgeführt wird. Die Finanzverwaltung vertritt entsprechend in ihrem aktuellen Schreiben die Auffassung, dass in analoger Anwendung des Art. 91 Abs. 2 MwStSystRL die Umrechnung zum letzten veröffentlichten Verkaufskurs (z. B. auf entsprechenden Umrechnungsportalen im Internet) zu erfolgen habe. Dem Steuerpflichtigen wird dabei aufgegeben, die jeweilige Behandlung entsprechend zu dokumentieren.

Wird der in der Voranmeldung zu deklarierende Betrag erst später vereinnahmt und weicht der dann maßgebende Kurs von dem der Besteuerung zugrunde gelegten Kurs ab, so stellt sich ergänzend die Frage, ob eine Änderung der Bemessungsgrundlage im Sinne von § 17 UStG vorliegt. Nach herkömmlicher Ansicht des BMF soll dies gerade nicht der Fall sein. Das Schreiben vom 27.02.2018 nimmt hierzu allerdings keine Stellung.

Wie aber die Vorlage des BFH zur grundsätzlichen Wirkungsweise der Sollbesteuerung zeigt, ist obige Auffassung des BMF keinesfalls zwingend, sodass man die diesbezügliche Rechtsprechung im Blick behalten muss. Zumindest ein nach Empfang der Bitcoins erfolgter späterer – d. h. vom ursprünglichen Liefergeschäft separater – Umtausch von Bitcoins führt unseres Erachtens nicht zu einer Änderung der ursprünglichen umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage. Der den Umtausch der Bitcoins vornehmende Händler erbringt nach obiger Auffassung des EuGH eine umsatzsteuerfreie sonstige Leistung. Dieses Verständnis wird auch von der Finanzverwaltung geteilt. Es gilt danach auch für den Umtausch anderer virtueller Währungen. Davon ausgenommen wird aber ausdrücklich virtuelles Spielgeld (sog. Spielwährungen oder Ingame-Währungen, insbesondere in Onlinespielen). Im Hinblick auf den steuerfreien Umtausch gilt es ergänzend zu beachten, dass bei entsprechender vertraglicher Vereinbarung der Händler auf die Steuerfreiheit nach § 9 UStG verzichten könnte, wenn sein Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen erbracht wird.

In Anknüpfung an die grundsätzliche steuerliche Einordnung beschäftigt sich das BMF-Schreiben vornehmlich auch mit Folgefragen hinsichtlich der umsatzsteuerlichen Behandlung in Bezug auf Umsätze im Zusammenhang mit Mining, Wallets und dem Betrieb von Handelsplattformen.

Miner stellen für das „Schürfen“ von Bitcoins dem sog. Miningpool ihre Rechnerleistung zur Verfügung, zeichnen Transaktionen in einem „Informationsblock“ auf und transferieren diesen anschließend in die sog. „Blockchain“. Die Finanzverwaltung kommt in Bezug auf die umsatzsteuerliche Beurteilung des Minings zu dem zunächst überraschenden Ergebnis, dass hierbei von einem nicht umsatzsteuerbaren Vorgang auszugehen sei. Vielmehr handle es sich um freiwillige Zahlungen, die in keinem unmittelbarem Zusammenhang mit der Leistung des Miners stehen. Damit unterliegen etwaige Transaktionsgebühren, die der Miner von anderen Nutzern erhält, bei diesem auch nicht der Umsatzsteuer. Auch die Entlohnung in Form des Erhalts neuer Bitcoins durch das System selbst ist nicht als Entgelt für die Minerleistungen anzusehen, da die Minerleistungen nicht im Rahmen eines Leistungsaustauschverhältnisses erbracht werden. Dabei gilt es zu beachten, dass die umsatzsteuerliche Beurteilung zugleich dazu führt, dass beim Miner insoweit auch die Möglichkeit eines korrespondierenden Vorsteuerabzugs entfällt. Unterstellt man, dass die Schwierigkeit für den Fiskus gerade darin besteht, den Minern steuerlich habhaft zu werden und die Umsatzsteuer zu erheben, könnte man auch zum Schluss gelangen, dass über die nun vorgenommene steuerliche Einordnung von Minerleistungen mögliche Vorsteuerüberhänge möglichst vermieden werden sollen.

Weiter beschäftigt sich die Finanzverwaltung mit Leistungen, welche im Rahmen sog. „Wallets“ generiert werden. Entsprechende elektronische Geldbörsen werden auf dem Computer, Tablet oder Smartphone gespeichert und dienen der Aufbewahrung der virtuellen Währung. Soweit nun Anbieter für die digitalen Wallets eine Zahlung von Gebühren verlangen, liegen entsprechend dem BMF-Schreiben auf elektronischem Weg erbrachte sonstige Leistungen i. S. d. § 3a Abs. 5 Satz 2 Nr. 3 UStG vor, die nach Maßgabe des § 3a Abs. 2 bzw. Abs. 5 Satz 1 UStG steuerbar und steuerpflichtig sind, soweit der Leistungsort im Inland liegt (vgl. hierzu auch Abschnitt 3a.9a Abs. 1 bis 8 UStAE). Empfangen Unternehmer Wallet-Umsätze von ausländischen Unternehmern, müssen Sie zwingend die Vorschrift des § 13b UStG beachten, wonach sie Steuerschuldner für die Umsatzsteuer ihres ausländischen Vertragspartners werden. Dies gilt selbst dann, wenn sie die Wallet-Umsätze nicht für ihr Unternehmen, sondern für private Zwecke, beziehen. Diese Pflicht trifft zugleich auch Kleinunternehmer oder Unternehmer, die nur umsatzsteuerfreie Umsätze ausführen, wie Ärzte, Banken etc.

Zuletzt konstatiert das BMF-Schreiben, dass (technische) Leistungen, welche ein Betreiber einer Handelsplattform den Marktteilnehmern zum Erwerb bzw. Handel von Bitcoins zur Verfügung stellt, den allgemeinen Bestimmungen des Umsatzsteuergesetzes unterliegen. Hierbei handelt es sich letztlich um die Schaffung der Möglichkeit der rein EDV-technischen Abwicklung, wofür eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 UStG nicht in Betracht kommt. Diese greift nach § 4 Nr. 8 Buchst. b UStG nur, soweit der Betreiber der Plattform den Kauf und Verkauf von Bitcoins als Mittelsperson im eigenen Namen vornimmt. Es gelten insoweit obige Ausführungen entsprechend.

Die aufgezeigte Thematik verdeutlicht, dass aufgrund der wachsenden Bedeutung virtueller Währungen wie Bitcoins sowohl der Gesetzgeber als auch die Finanzverwaltung gefordert sind. Entsprechend ist der aktuelle Vorstoß des BMF durchweg zu begrüßen. Zugleich ist aufgrund der Mannigfaltigkeit dieses Themas davon auszugehen, dass dies zugleich erst den Auftakt zu weiteren Meinungsäußerungen der Finanzverwaltung darstellen dürfte. Bis zum Ergehen von höchstrichterlicher finanzgerichtlicher Rechtsprechung dürfte noch längere Zeit verstreichen. Fortsetzung folgt.

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