Der BFH hat mit einem neueren Urteil die Anforderungen an die Fremdüblichkeit von Pensionszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer präzisiert, wenn diese ausschließlich durch Entgeltumwandlung finanziert werden. Grundsätzlich gilt: Eine Pensionszusage indiziert in der Regel dann eine verdeckte Gewinnausschüttung, wenn sie ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter einem fremden Dritten so nicht gewähren würde. Dabei spielen insbesondere die Erdienbarkeit (Alter des Gesellschafter-Geschäftsführers bei Einräumung der Pensionszusage), Vereinbarung einer Probezeit, Zeitpunkt der Zusage (z. B. bei zeitlichem Zusammenhang mit der Gründung der Gesellschaft oder dem Abschluss des Anstellungsvertrages und/oder einer Gehaltserhöhung) sowie die Angemessenheit der Gesamtausstattung des Gesellschafter-Geschäftsführers eine zentrale Rolle.
Diese Indizwirkung wird jedoch entkräftet, wenn die Versorgungsansprüche ausschließlich durch Umwandlung eines Teils des (angemessenen) Geschäftsführergehalts finanziert werden und die Pensionszusage nicht zu einem Finanzierungs- oder Kostensteigerungsrisiko für das Unternehmen führt. In diesem Fall bleibt der (Personal-)Aufwand aus dem Arbeitsverhältnis für das Unternehmen betragsmäßig unverändert und lediglich der Gesellschafter-Geschäftsführer disponiert wirtschaftlich über eigenes künftiges Vermögen, indem Aktivbezüge zugunsten künftiger Passivbezüge zurückgelegt werden. In entsprechenden Fällen kann eine Pensionszusage trotz fehlender Erdienbarkeit, ohne Probezeit und sogar unmittelbar nach Gründung des Unternehmens steuerlich anzuerkennen sein.
Besondere Bedeutung wird in diesem Zusammenhang zudem auch der Ausgestaltung der Verzinsung und der Insolvenzsicherung beigemessen. Wird beispielsweise eine Direktzusage mit Garantieverzinsung erteilt, ist zu prüfen, ob der vereinbarte Zinssatz über dem risikoarmen Marktzins liegt. Lassen sich die Zinsen nicht durch eine risikoarme Kapitalanlage mit dem durch Entgeltumwandlung gebildeten Kapitalstock am Markt erzielen, besteht insoweit ein signifikantes Risiko, dass die Verzinsung aus den Unternehmensgewinnen querfinanziert werden muss. Maßgeblich für die Frage, ob ein Finanzierungsrisiko vorliegt, ist insoweit regelmäßig der Zins, der am Markt durch risikoarme Anlageformen erwirtschaftet werden kann. Zudem ist eine auf Entgeltumwandlung beruhende Direktzusage an einen Gesellschafter-Geschäftsführer steuerlich in der Regel nur dann anzuerkennen, wenn der Anspruch auf die künftigen Versorgungsleistungen auch insolvenzgesichert ist. Ohne Insolvenzsicherung wird regelmäßig die Ernsthaftigkeit der Pensionsvereinbarung angezweifelt.
Die Ausgestaltung der betrieblichen Altersversorgung eines Gesellschafter-Geschäftsführers ist, um steuerlich akzeptiert zu werden, aufgrund zahlreicher Anforderungen oftmals fehleranfällig. Das neuerliche Urteil des BFH zu diesem Thema führt dies nochmals klar vor Augen. Gleichzeitig bestehen damit aber auch klare Leitlinien, bei deren Beachtung Steuern auf Ebene des Unternehmens zugunsten der Altersversorgung des Gesellschafter-Geschäftsführers reduziert werden können.
