Hintergrund und Regelungszweck
§ 291 HGB regelt die Voraussetzungen für die Befreiung von der Pflicht eines Mutterunternehmens, nach §§ 290, 293 HGB einen Konzernabschluss aufzustellen. Da nach § 290 Abs. 1 und 2 HGB grundsätzlich jedes Mutterunternehmen zur Konzernrechnungslegung verpflichtet ist, würde dies in mehrstufigen Konzernen zur Konzernrechnungslegungspflicht auf jeder übergeordneten Konzernstufe führen – nach dem sogenannten Tannenbaumprinzip. Aus Praktikabilitäts- und Wirtschaftlichkeitsgründen sind deshalb Vereinfachungen und Ausnahmen von der Konzernrechnungslegungspflicht vorgesehen. Die Befreiung nach § 291 HGB greift größenunabhängig und setzt im Kern voraus, dass ein übergeordnetes EU- bzw. EWR-Mutterunternehmen einen den Anforderungen des § 291 Abs. 2 HGB entsprechenden Konzernabschluss aufstellt und ordnungsgemäß offenlegt.
Die Streitfrage: Vollständige oder stichtagsbezogene Einbeziehung?
Praktisch bedeutsam – und bislang nicht eindeutig geklärt – ist die Frage, ob die Befreiungswirkung auch dann eintritt, wenn das zu befreiende (Teilkonzern-)Mutterunternehmen infolge eines unterjährigen Anteilserwerbs erst ab dem Erwerbszeitpunkt in den Konzernabschluss des neuen übergeordneten Mutterunternehmens einbezogen wird. Die zeitraumbezogenen GuV-Sachverhalte vor dem Anteilsübergang fließen in diesem Fall nicht in den befreienden Konzernabschluss ein – die Einbeziehung deckt nur einen Ausschnitt des Geschäftsjahres ab.
Nach dem Wortlaut des § 291 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 HGB ist erforderlich, dass das zu befreiende Mutterunternehmen und seine Tochterunternehmen in den befreienden Konzernabschluss – unbeschadet des § 296 HGB – einbezogen worden sind. Strittig war, ob damit zwingend eine Vollkonsolidierung für das gesamte Geschäftsjahr verlangt wird.
IDW-Klarstellung in IDW Life 05/26
Das IDW hat diese offene Auslegungsfrage nun in der Ausgabe des IDW Life 05/26 verbindlich beantwortet: Eine vollständige Einbeziehung für das gesamte Geschäftsjahr wird nicht verlangt. Entscheidend ist vielmehr, ob das Mutter-Tochter-Verhältnis zum neuen übergeordneten Mutterunternehmen am Abschlussstichtag des zu befreienden Teilkonzern-Mutterunternehmens tatsächlich besteht. Ist dies der Fall, gilt die Einbeziehungsvoraussetzung als erfüllt – unabhängig davon, dass das Konzernverhältnis erst während des laufenden Geschäftsjahres entstanden ist und die Einbeziehung der zeitraumbezogenen Sachverhalte daher nur einen Ausschnitt des Geschäftsjahres abdeckt.
Das IDW stellt damit auf eine stichtagsbezogene, nicht auf eine zeitraumbezogene Betrachtung ab. Maßgeblich ist allein, ob das Beherrschungsverhältnis zum Abschlussstichtag des zu befreienden Unternehmens tatsächlich vorliegt – ein Grundsatz, der systematisch mit der allgemeinen Stichtagsbezogenheit der HGB-Konzernrechnungslegung nach § 299 HGB konsistent ist.
Fazit für die Praxis
Die Befreiungswirkung tritt jedoch nur ein, wenn auch alle anderen Voraussetzungen des § 291 HGB kumulativ vorliegen. Neben der Einbeziehungsvoraussetzung sind die qualitativen Anforderungen an den befreienden Konzernabschluss sowie die ordnungsgemäße Offenlegung einschließlich des Bestätigungsvermerks zu prüfen. Bei unterjährigen Veränderungen der Konzernstruktur empfiehlt sich daher stets eine sorgfältige Prüfung aller Befreiungsvoraussetzungen.
